Аудит учетной политики организации (что подлежит аудиту)

Законодательная база

При проведении аудита учетной политики компании проверяющие органы действуют в соответствии со следующими нормативными актами:

• Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98;
• Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008;
• Приказ Минфина РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» № 67н от 22.07.2003 г.

Для чего проводится аудит учетной политики

При ознакомлении с учетной политикой, перед аудиторами ставятся некоторые цели.

Выяснение полноты и соответствия законодательству правил бухгалтерского учета, которые приняты в компании, а также корректность применения данных правил– является основной целью аудита. Для того, чтобы достигнуть данной цели перед аудиторами ставятся следующие задачи:

• анализ системы финансового контроля и учета, принятой в организации;
• изучение финансового документооборота компании;
• оценка корректности учетной политики.

Что подлежит аудиту

При проверке финансовой отчетности компании, а также внутренних нормативных актов, аудиторы осуществляют следующее:

• выявляют методы ведения учета, которые являются предпочтительными для данной организации;
• оценивают соответствие бухучета декларируемым методам учета;
• проверяют правильность отражения данных бухучета на соответствующих счетах;
• уточняют соответствие отражаемых операций принятым регистрам бухучета;
• сверяют конечные показатели по статьям учета с данными Главной книги и иными регистрами учета.

При проведении аудита контролирующие органы дают оценку следующих показателей учетной политики компании:

Направления проведения анализа учетной политики на разных стадиях аудиторской проверки

 Этап аудита

 Направление анализа учетной политики 

Подготовка и
планирование
аудита 

Изучение учетной политики позволяет аудитору 
сделать выводы о состоянии внутреннего контроля 
проверяемого экономического субъекта, что 
необходимо для определения уровня существенности и 
аудиторского риска. С помощью учетной политики 
дается предварительная оценка системы 
бухгалтерского учета, на основе которой 
определяются объем, порядок и сроки проведения 
аудиторских процедур 

Аудиторская 
проверка 

Проверяется соблюдение учетной политики. Аудитор 
анализирует адекватность учетной политики по 
каждому разделу бухгалтерского учета. Оцениваются 
влияние применяемых методов учета на достоверность 
показателей отчетности, а также рациональность 
избранных методов с точки зрения трудоемкости 
учета. Оценивается учетная политика для целей 
налогообложения с точки зрения налогового 
планирования. Делается вывод о соответствии 
существующей системы бухгалтерского учета 
потребностям управления 

Подготовка 
аудиторского
заключения 

При выражении мнения о достоверности финансовой 
отчетности аудитор принимает во внимание свою 
оценку избранных организацией учетных методик и 
полноту их раскрытия заинтересованным пользователям

В данной статье изложена методика аудиторской проверки учетной политики, разработанная на основе практики проведения внешнего аудита организаций, одним из основных видов деятельности которых является предоставление имущества по договорам текущей аренды. По нашему мнению, предлагаемая методика (с соответствующими корректировками) может использоваться и при проведении аудита организаций других сфер деятельности.

Анализ учетной политики на этапе планирования аудита

На этапе планирования аудита аудитор определяет наличие и состав распорядительных документов по учетной политике проверяемого экономического субъекта.

Опыт аудиторских проверок показывает, что в отдельных организациях не утверждается приказ (распоряжение) руководителя об учетной политике. Тем самым нарушается Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, согласно п.3 которого формирование учетной политики является обязательным для всех организаций независимо от организационно-правовых форм, а раскрытие учетной политики обязательно для всех организаций, публикующих свою бухгалтерскую отчетность.

Отсутствие утвержденной руководителем учетной политики (основного внутреннего нормативного документа по бухгалтерскому учету) дает основание аудитору на начальном этапе проверки сделать вывод о недостаточном внимании руководства аудируемого предприятия к организации внутреннего контроля.

Помимо приказа (распоряжения) об учетной политике аудитору необходимо проверить наличие других внутренних документов, регламентирующих бухгалтерский учет, которые также являются частью учетной политики организации, в частности:

• рабочего плана счетов бухгалтерского учета;
• утвержденных форм первичных документов для учета операций, по которым не предусмотрены типовые формы, а также форм внутренней бухгалтерской отчетности;
• положения о бухгалтерской службе организации;
• должностных инструкций работников бухгалтерии;
• плана (графика) документооборота.

В процессе планирования аудита целесообразно провести предварительный анализ содержания утвержденных документов с целью оценить полноту отражения в них всех существенных элементов учетной политики. Такой анализ следует производить с учетом информации о специфике деятельности организации, полученной на этапе предварительного ознакомления с деятельностью проверяемого экономического субъекта. Как показывает практика, в документах по учетной политике организаций, предоставляющих имущество за плату по договорам аренды, как правило, не содержится информации о том, признается ли аренда предметом деятельности организации или отражается как прочие доходы и расходы. Если аудитор обнаружил, что отдельные существенные элементы учетной политики не зафиксированы документально, то он может изменить свое мнение о достоверности информации, предоставляемой заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности. При формировании учетной политики организация должна раскрывать все способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями (п.11 ПБУ 1/98).

На данном этапе аудитор также делает выводы о допустимости избранных вариантов с точки зрения нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Для проведения предварительного анализа учетной политики нам представляется целесообразным использовать форму рабочего документа, позволяющего фиксировать содержание документов по учетной политике проверяемого экономического субъекта и их соответствие действующим нормативным актам.

В табл. 2 приведен фрагмент рабочего документа в части вариантов бухгалтерского учета, влияющих на формирование учетной стоимости передаваемых в аренду основных средств.

Таблица 2

Форма рабочего документа для предварительного анализа полноты и содержания учетной политики

 Участок
 учета 

 Элемент 
 учетной 
 политики 

Отражение
в учетной
 политике
 (+/-) 

 Допустимый 
 вариант 

 Избранный 
 вариант 

Комментарий

 Основание 
(нормативный
 документ) 

Основные
средства

Переоценка 
основных 
средств 

 + 

1. Переоценка 
не проводится 
2. Переоценка 
проводится 
методом: 
а) индексации; 
б) прямого 
пересчета по 
рыночным ценам 

Переоценка 
не 
проводится 

ПБУ 6/01,
п.15 

Порядок 
списания на
затраты 
объектов 
стоимостью 
не более 
10 000 руб.

 + 

1. Списание по 
мере отпуска в 
производство 
2. Списание 
путем 
начисления 
амортизации 

Списание по 
мере отпуска
в 
производство

ПБУ 6/01,
п.18 

Способ 
начисления 
амортизации
основных 
средств 

 + 

1. Линейный 
способ 
2. Способ 
уменьшаемого 
остатка 
3. Способ 
списания 
стоимости по 
сумме чисел лет
срока полезного
использования 
4. Способ 
списания 
стоимости 
пропорционально
объему 
продукции 

Линейный 
способ 

ПБУ 6/01,
п.п.18 - 19 

Приведенная форма рабочего документа аудитора позволяет зафиксировать: полноту раскрытия в документации по учетной политике всех избранных вариантов организации и ведения бухгалтерского учета; выявленные элементы учетной политики, не соответствующие действующим нормативным документам; варианты учета, применение которых в существующих условиях не является целесообразным.

Примером последних может служить часто встречающееся на практике применение варианта единовременного списания без начисления амортизации объектов основных средств стоимостью до 2000 руб., в то время как Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, с учетом изменений от 18.05.2002, позволяет единовременно списывать на издержки производства объекты стоимостью не более 10 000 руб., что соответствует законодательству по налогообложению прибыли. В связи с этим применение установленного ранее предела стоимости «неамортизируемых» основных средств повышает трудоемкость учета и приводит к нежелательным расхождениям в суммах амортизации для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

В рабочем документе предварительного анализа учетной политики целесообразно выделить разделы по методическим аспектам учетной политики, организационно-техническим аспектам, а также по учетной политике для целей налогообложения. При этом аудитору следует учитывать, что, как правило, не находят отражение в документах по учетной политике вопросы техники и организации учета, в частности должностные инструкции бухгалтерских работников, положение о документообороте, положение о службе внутреннего контроля, порядок проведения инвентаризации и др. Выявленные пробелы в отражении этих вопросов свидетельствуют о необходимости более тщательного анализа системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля с целью обнаружения областей с наибольшим риском.

Изучение систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля производится как при планировании аудита, так и непосредственно в ходе проведения аудиторской проверки. Полезно использовать специально разработанные формы анкет, с помощью которых будет проводиться устный опрос персонала проверяемой организации. Такие анкеты должны включать вопросы, касающиеся учетной политики организации. Примерная форма анкеты для анализа учетной политики в ходе оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля представлена в табл. 3.

Таблица 3

Анкета для опроса персонала аудируемой организации при проверке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля (в части учетной политики)

 N 
п/п

 Вопрос 

Ответ

Примечание

 Система бухгалтерского учета 

 1

Какова организационная структура 
бухгалтерии 

 2

Какова структура подчиненности работников 
бухгалтерии 

 3

Как распределены обязанности и полномочия 
между учетными работниками 

 4

Утверждены ли должностные инструкции 
работников бухгалтерии 

 5

Утверждены ли формы первичных учетных 
документов, отличные от унифицированных 
форм 

 6

Как организован документооборот, утвержден 
ли график документооборота 

 7

Соответствует ли график документооборота 
должностным инструкциям учетных работников 

 8

Какая форма бухгалтерского учета 
применяется организацией, каким образом 
используется вычислительная техника при 
ведении учета и составлении отчетности 

 9

Составляется ли внутренняя отчетность для 
представления информации руководству и 
собственникам организации 

 10

Утверждены ли формы внутрихозяйственной 
отчетности 

 11

Как организована взаимосвязь 
бухгалтерского, управленческого и 
налогового учета 

 Система внутреннего контроля 

 1

Позволяет ли распределение обязанностей 
между работниками бухгалтерии ограничить 
возможности злоупотреблений 

 2

Разделены ли функции управления и учета 
активов 

 3

Закреплено ли распределение обязанностей во
внутренних документах организации 

 4

Действует ли в организации подразделение 
внутреннего аудита (ревизионная комиссия) 

 5

Определен ли приказом руководителя круг 
подотчетных лиц 

 6

Определен ли приказом руководителя круг 
лиц, имеющих право подписи первичных 
учетных документов 

 7

Проводятся ли обязательные инвентаризации 

 8

Утвержден ли график проведения 
инвентаризаций 

 9

Дифференцированы ли сроки (периодичность) 
проведения инвентаризаций в зависимости от 
вида имущества и обязательств 

 10

Проводятся ли внезапные инвентаризации 
кассы, материалов на складе, незавершенного
производства 

 11

Ограничен ли доступ к информации, 
содержащейся в компьютерных базах данных 
бухгалтерского учета 

 12

Как организовано хранение документов 
бухгалтерского учета, обеспечивается ли 
сохранность бухгалтерских документов 

При проведении анализа учетной политики на стадии планирования аудита необходимо установить, соблюдается ли в организации принцип последовательности применения учетной политики. Для этого следует рассмотреть приказы (распоряжения) об учетной политике не только за проверяемый период, но и за предшествующие, а в ряде случаев и последующие периоды. Аудитором проверяется обоснованность внесения изменений в учетную политику в соответствии с требованиями ПБУ 1/98. Следует учитывать, что изменения в учетную политику должны вноситься приказами (распоряжениями) руководителя. Кроме того, аудитор выясняет, раскрывались ли последствия изменений в учетной политике, существенно влияющих на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации, в бухгалтерской отчетности. Для получения данной информации изучается пояснительная записка к бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Особое внимание аудитор должен обращать на наличие в учетной политике способов учета, отличных от установленных нормативными документами, и их раскрытие в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Применение таких способов в соответствии с п.4 ст.13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» является обоснованным, если они в отличие от утвержденных в нормативных документах правил бухгалтерского учета позволяют организации достоверно отразить ее имущественное состояние и финансовые результаты. При этом сведения о фактах неприменения общепринятых правил бухгалтерского учета с соответствующим обоснованием в обязательном порядке должны включаться в пояснительную записку к бухгалтерской отчетности.

Анализ учетной политики при непосредственном проведении аудиторской проверки отдельных участков бухгалтерского учета

В ходе проведения аудиторской проверки по отдельным участкам бухгалтерского учета аудитор делает выводы об обоснованности избранной учетной политики и ее реализации.

При этом следует выделить два основных компонента аудита учетной политики:

• проверка соблюдения способов и приемов учета, закрепленных в приказе (распоряжении) об учетной политике и других внутренних документах;
• формирование мнения аудитора о влиянии применяемой учетной политики проверяемого экономического субъекта на достоверность показателей его финансовой отчетности.

Приступая к проверке определенного участка бухгалтерского учета, аудитор должен определить, какие вариантные способы учета рассматриваемых объектов разрешены действующими нормативными и законодательными актами и каков порядок отражения избранных вариантов в учетной политике проверяемой организации. При этом следует использовать информацию, полученную на предварительном этапе проверки, когда производился анализ содержания распорядительных документов по учетной политике. По нашему мнению, на данном этапе целесообразно производить проверку содержания и реализации учетной политики для целей бухгалтерского учета параллельно с анализом учетной политики для целей налогообложения. По результатам данного анализа складывается мнение о бухгалтерской и налоговой учетной политике с точки зрения формирования достоверных показателей финансовой отчетности и правомерности определения налоговой базы по отдельным налогам.

Рассмотрим направления проведения анализа учетной политики на этапе проверки отдельных участков учета на примере аудита операций по договорам текущей аренды у организации-арендодателя.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, доходы от сдачи имущества в аренду в зависимости от того, является ли это предметом деятельности организации, могут признаваться в бухгалтерском учете в качестве доходов от обычных видов деятельности либо операционных доходов. Кроме того, для целей налогообложения прибыли организация может квалифицировать данный вид доходов как доходы от реализации или внереализационные доходы (ст.ст.249, 250 гл.25 НК РФ). Аналогичные нормы действуют и в отношении расходов, связанных с осуществлением деятельности по предоставлению имущества в аренду: эти расходы в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, могут отражаться в бухгалтерском учете как расходы по обычным видам деятельности либо как операционные расходы, а в налоговом учете — как расходы, связанные с производством и реализацией, либо как внереализационные расходы (ст.265 НК РФ). В связи с этим при проверке обоснованности отражения в учете операций по договорам аренды аудитору необходимо использовать информацию о способе учета, продекларированном в приказе об учетной политике, а также проверить соблюдение данного элемента учетной политики на практике.

В зависимости от избранного способа доходы от деятельности по предоставлению имущества в аренду и расходы, связанные с такой деятельностью, по-разному отражаются в отчете о прибылях и убытках организации-арендодателя. Так, доходы по договорам аренды могут показываться по форме N 2 отчета о прибылях и убытках в составе выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг (строка 010) или как прочие операционные доходы (строка 090). Соответствующие расходы в зависимости от учетной политики могут отражаться по строке 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» либо по строке 100 «Прочие операционные расходы» отчета о прибылях и убытках.

Таким образом, способ представления информации о доходах и расходах, связанных с деятельностью по сдаче имущества в аренду, в финансовой отчетности оказывает влияние на представление заинтересованных пользователей о структуре доходов и расходов организации.

Кроме того, решение о том, является ли аренда предметом деятельности организации, может повлиять и на финансовый результат за отчетный период. Если расходы признаются операционными, то их сумма полностью включается в сумму расходов отчетного периода, в то время как себестоимость продукции (товаров, работ) участвует в формировании финансового результата за отчетный период только в части, относящейся к проданной продукции (товарам, работам), без включения себестоимости остатков продукции (товаров) на складе, незавершенного производства и отгруженной, но нереализованной продукции (товаров).

В связи с изложенным аудитору следует оценить обоснованность применяемых предприятием критериев для определения предмета деятельности. Наиболее распространенным подходом к определению предмета деятельности является оценка существенности поступлений от рассматриваемого вида деятельности, когда предметом деятельности организации считается деятельность, поступления от которой составляют более 5% в общей сумме поступлений за период. По нашему мнению, при определении предмета деятельности следует учитывать также регулярность поступлений (доходы, носящие разовый характер, не могут относиться к предмету деятельности), а также качественные факторы (например, является ли аренда видом деятельности, определенным уставом организации).

Критерием для отнесения доходов и расходов по договорам аренды к доходам (расходам), связанным с производством и реализацией, или внереализационным доходам (расходам) в соответствии с НК РФ и Методическими рекомендациями по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 (далее — Методические рекомендации), является систематичность операций по передаче имущества в аренду. Следует отметить, что этот критерий определен НК РФ лишь в отношении расходов, применительно к доходам такой подход содержится только в Методических рекомендациях. При этом понятие систематичности указанными документами в полной мере не раскрыто, вследствие чего организации необходимо самостоятельно разработать методику определения этого критерия и закрепить ее в учетной политике для целей налогообложения.

Таким образом, аудитору следует проверить обоснованность отражения в налоговом учете доходов и расходов по предоставлению имущества в аренду, учитывая, что от избранного организацией подхода зависит порядок отражения доходов и расходов в декларации по налогу на прибыль организаций. Необходимо также принимать во внимание, что отнесение расходов к внереализационным или расходам, связанным с производством и реализацией, может влиять на налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, так как расходы, связанные с производством и реализацией, если они являются прямыми, подлежат распределению на реализованную продукцию (товары, работы), остатки незавершенного производства, товаров на складе и отгруженную, но не реализованную в отчетном периоде продукцию (ст.318 НК РФ).

При изучении налоговых аспектов операций по договорам аренды у арендодателя аудитору следует учитывать, что в случае отнесения доходов от сдачи имущества в аренду к внереализационным и применения в целях налогообложения прибыли метода начисления организация на основании п.4 ст.271 НК РФ может признавать такие доходы:

• на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
• на дату предъявления налогоплательщиком документов в соответствии с заключенными договорами;
• в последний день отчетного (налогового) периода.

Таким образом, выбранный организацией метод обусловливает момент признания данного вида доходов для целей налогообложения прибыли и, следовательно, влияет на налогооблагаемую базу отчетного периода.

Важным элементом учетной политики в отношении сдаваемого в аренду имущества является порядок его отражения на счетах бухгалтерского учета в соответствии с рабочим планом счетов организации. Имущество, предоставляемое организацией за плату во временное владение и пользование, подлежит отражению на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Однако на практике во многих организациях учет такого имущества осуществляется на счете 01 «Основные средства». Учитывая, что План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению носят рекомендательный характер, такой способ учета также можно признать допустимым.

Вместе с тем при анализе данного элемента учетной политики аудитору следует принимать во внимание, что порядок отражения сданного в аренду имущества на балансовых счетах оказывает влияние на обложение налогом на имущество организаций в соответствии с введенной в действие с 1 января 2004 г. гл.30 НК РФ. Согласно нормам гл.30 объектом налогообложения является имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств. В связи с тем что основные средства и доходные вложения в материальные ценности отражаются в балансе по разным строкам, существует мнение, что при учете сдаваемого в аренду имущества на счете 03 его стоимость не включается в налогооблагаемую базу по налогу на имущество. Поэтому при оценке учетной политики аудитору необходимо оценить как достоверность отражения информации об имуществе, переданном в аренду, в отчетности, так и соответствие применяемого способа налоговой политике организации.

В обобщенном виде информация об элементах учетной политики, на которые аудитору следует обратить внимание при проведении проверки операций по договорам текущей аренды у арендодателя, представлена в табл. 4. Эта таблица может быть использована в качестве рабочего документа — памятки аудитора, осуществляющего проверку.

Таблица 4

Элементы учетной политики организации, подлежащие анализу в ходе проведения проверки операций по договорам аренды у арендодателя

 N 
п/п

 Элемент учетной 
 политики 

Допустимый вариант

 Нормативный 
 документ 

 Влияние 
 на показатели 
 финансовой 
 и налоговой 
 отчетности 

 Возможный 
 критерий выбора
 варианта учета 

 Учетная политика для целей бухгалтерского учета 

 1 

Признание доходов
от сдачи 
имущества в 
аренду для целей 
бухгалтерского 
учета 

1. Включение в 
состав доходов от 
обычных видов 
деятельности 
2. Включение в 
состав 
операционных 
доходов 

ПБУ 9/99 
п.п.5,7

От избранного 
способа зависит 
структура 
доходов 
организации, 
отражаемая в 
отчете о 
прибылях и 
убытках 

Признание аренды
предметом 
деятельности в 
зависимости от 
существенности и
регулярности 
поступлений 

 2 

Признание 
расходов, 
связанных со 
сдачей имущества 
в аренду, для 
целей 
бухгалтерского 
учета 

1. Включение в 
состав расходов по
обычным видам 
деятельности 
2. Включение в 
состав 
операционных 
расходов 

ПБУ 10/99 
п.п.5,11

От избранного 
способа зависят 
структура 
расходов 
организации, 
отражаемая в 
отчете о 
прибылях и 
убытках, а также
конечный 
финансовый 
результат 

Признание аренды
предметом 
деятельности в 
зависимости от 
существенности и
регулярности 
поступлений 

 3 

Порядок учета 
затрат на ремонт 
основных средств,
сданных в аренду,
если обязанность 
по производству 
ремонта возложена
по условиям 
договора на 
арендодателя 

1. Единовременное 
включение в 
расходы текущего 
отчетного периода 
2. Включение в 
расходы 
посредством 
создания резерва 
расходов на ремонт
3. Отнесение 
расходов на ремонт
к расходам будущих
периодов 

Положение по 
ведению 
бухгалтерского
учета и 
бухгалтерской 
отчетности в 
Российской 
Федерации, 
утвержденное 
Приказом 
Минфина России
от 29.07.1998 
N 34н, п.п.65,
72

От избранного 
способа зависит 
равномерность 
включения затрат
на ремонт в 
показатели 
расходов в 
отчете о 
прибылях и 
убытках в 
течение 
отчетного года 

Величина 
расходов на 
ремонт; 
равномерность 
распределения их
сумм в течение 
года 

 4 

Порядок отражения
основных средств,
сданных в аренду,
на счетах 
бухгалтерского 
учета 

1. Отражение на 
счете 01 
2. Отражение на 
счете 03 

Инструкция по 
применению 
Плана счетов 
бухгалтерского
учета 

В зависимости от
избранного 
способа 
остаточная 
стоимость 
основных средств
отражается по 
строке 120 или 
135 
бухгалтерского 
баланса; от 
этого элемента 
учетной политики
зависит порядок 
обложения 
налогом на 
имущество 
организаций 

В целях 
повышения 
достоверности 
бухгалтерской 
информации и 
снижения 
налогооблагаемой
базы 
целесообразно 
применять 
счет 03 

 Учетная политика для целей налогообложения 

 5 

Признание доходов
от сдачи 
имущества в 
аренду для целей 
налогообложения 
прибыли 

1. Включение в 
состав доходов от 
реализации 
2. Включение в 
состав 
внереализационных 
доходов 

НК РФ, ст.250 

В зависимости от
избранного 
способа сумма 
доходов 
отражается по 
строке 010 или 
030 Расчета
налога на 
прибыль 
налоговой 
декларации по 
налогу на 
прибыль 
организаций 

Систематичность 
операций по 
договорам аренды
(целесообразно 
закрепить в 
учетной политике
порядок 
определения 
систематичности,
максимально 
сблизив 
бухгалтерский и 
налоговый учет) 

 6 

Признание 
расходов, 
связанных со 
сдачей имущества 
в аренду, для 
целей 
налогообложения 
прибыли 

1. Включение в 
состав расходов, 
связанных с 
производством и 
реализацией 
2. Включение в 
состав 
внереализационных 
расходов 

НК РФ, ст.265 

В зависимости от
избранного 
способа сумма 
расходов 
отражается по 
строке 020 или 
040 Расчета
налога на 
прибыль 
налоговой 
декларации по 
налогу на 
прибыль 
организаций 

Систематичность 
операций по 
договорам аренды
(целесообразно 
закрепить в 
учетной политике
порядок 
определения 
систематичности,
максимально 
сблизив 
бухгалтерский и 
налоговый учет) 

 7 

Момент признания 
доходов от сдачи 
имущества в 
аренду (при 
отражении их в 
составе 
внереализационных
расходов и 
применении в 
целях 
налогообложения 
прибыли метода 
начислений) 

1. Дата расчетов в
соответствии с 
условиями 
договоров 
2. Дата 
предъявления 
налогоплательщиком
расчетных 
документов 
3. Последний день 
отчетного 
(налогового) 
периода 

НК РФ, ст.271 

Избранный способ
оказывает 
влияние на 
налогооблагаемую
базу по налогу 
на прибыль 
отчетного 
периода 

При непосредственном проведении проверки отдельных разделов учета аудитор должен рассмотреть дополнительную информацию о состоянии систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта, а также другую информацию, на основании которой могут быть скорректированы показатели существенности и аудиторского риска.

В частности, в ходе проверки бухгалтерского учета операций по сдаче имущества в текущую аренду аудитору необходимо проанализировать такие составляющие внутреннего контроля, как соблюдение графика документооборота в части документирования передачи имущества арендатору и его возврата, контроль за сохранностью сданного в аренду имущества (в частности, периодичность проведения инвентаризаций) и т.п. С точки зрения оценки эффективности системы внутреннего контроля имеет значение оценка аудитором применяемого способа учета сданных в аренду основных средств стоимостью менее 10 000 руб. Как правило, такие основные средства списываются на затраты на производство (расходы на продажу) без начисления амортизации при их передаче в эксплуатацию, в результате чего они перестают числиться на балансе арендодателя. Согласно п.18 ПБУ 6/01 в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Например, может быть организован внесистемный (забалансовый) учет «малоценных» основных средств, изданы внутренние инструкции, определяющие порядок документального оформления движения данного имущества и вводящие разработанные в организации формы первичной документации. Таким образом, при проверке действенности системы внутреннего контроля аудитор должен оценить эффективность избранного метода учета и документооборота по движению сданных в аренду «малоценных» основных средств, определить, зафиксирован ли принятый способ в документах по учетной политике.

Информация, полученная при выполнении процедур аудиторской проверки, позволяет оценить обоснованность изменений, внесенных в учетную политику организации, и достоверность раскрытия последствий таких изменений в пояснениях к отчетности. В ходе проведения проверки аудитору следует обратить внимание на соблюдение учетной политики всеми филиалами и представительствами, в том числе выделенными на отдельный баланс.

Основные направления анализа методических аспектов учетной политики при проведении аудиторской проверки в разрезе объектов бухгалтерского учета 1. Аудит операций по учету основных средств, нематериальных активов и капитальных вложений

1. Правильность применения методов начисления амортизации по отдельным объектам основных средств и нематериальных активов.
2. Используемый вариант учета и списания затрат по ремонту основных средств.
3. Периодичность проведения инвентаризаций основных средств и нематериальных активов, соблюдение приказа об учетной политике в части проведения инвентаризаций.

Аудит для целей налогового учета

Понятие учетной политики для целей налогового учета приведено в п. 12 ст. 167 НК РФ. Учетная политика для целей налогообложения утверждается приказом (распоряжением руководителя организации) и применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации. Аудит учетной политики для целей налогового учета включает организационно-технический и методологический разделы.

В рамках аудиторской проверки аудитор должен ответить на ряд вопросов, выяснить организационно-технические моменты ведения налогового учета на аудируемом предприятии и проанализировать следующие вопросы:

1. Кем осуществляется налоговый учет в организации:

• главным бухгалтером;
• бухгалтерской службой;
• структурным подразделением и др.

2. Как составлены формы первичной учетной документации:

• на основе первичных документов бухгалтерского учета;
• на основе самостоятельно разработанных документов для налогового учета.

3. Какова технология обработки информации для налогового учета:

• ручная;
• автоматизированная.

4. Как составлены формы аналитических регистров налогового учета:

• на основе первичных документов бухгалтерского учета;
• на основе самостоятельно разработанных документов для налогового учета.

5. Установлен ли перечень лиц, имеющих право подписи налоговых регистров.

6. Утвержден ли график документооборота.

В рамках методологического раздела проверяется правильность исчисления налога на прибыль и НДС.

Например, при проверке исчисления налога на прибыль анализируются следующие вопросы, которые обязательно должны быть освещены в рабочих бумагах аудитора:

1. Какой метод начисления амортизации используется для объектов основных средств (ОС):

• линейный метод;
• нелинейный метод;
• с применением понижающих коэффициентов;
• без применения понижающих коэффициентов.

2. Определен ли метод начисления амортизации ОС, используемых для работы в условиях агрессивной среды и повышенной сменности.

3. Определен ли порядок признания расходов на ремонт основных средств:

• признаются в отчетном периоде, в котором они были осуществлены в сумме фактических затрат;
• создается резерв на предстоящие расходы по ремонту ОС.

4. Какой метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров, выполнении работ, оказании услуг выбран:

• по себестоимости единицы запасов;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых во времени приобретений (ФИФО);
• по себестоимости последних во времени приобретений (ЛИФО).

5. Отражен ли порядок распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства, остатки готовой продукции, остатки отгруженной продукции.

6. Определен ли порядок уплаты налога и авансовых платежей по обособленным подразделениям организации при наличии обособленных подразделений:

• среднесписочная численность работников;
• сумма расходов на оплату труда.

7. Какой метод признания доходов и расходов используется:

• кассовый метод;
• метод начисления.

8. Создается ли резерв под обесценение ценных бумаг профессиональными участниками рынка ценных бумаг, осуществляющими дилерскую деятельность и ведущими налоговый учет по методу начисления.

9. Создается ли резерв предстоящих расходов на оплату отпусков.

При проверке исчисления НДС анализируются следующие вопросы.

1. Определена ли дата возникновения обязанности по уплате НДС.

2. Каков налоговый период уплаты НДС:

• календарный месяц;
• квартал.

3. Определен ли порядок уплаты налога и авансовых платежей по обособленным подразделениям организации.

4. Определен ли показатель для расчета сумм НДС, подлежащих уплате по месту нахождения обособленных подразделений.

5. Ведется ли в организации раздельный учет НДС (облагаемых и не облагаемых НДС видов деятельности).

6. Определен ли порядок раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС видов деятельности.

Данный документ по оценке учетной политики организации можно использовать как программу (методику) проведения аудита по разделу «Учетная политика» и как рабочий документ аудитора, содержащий подробный анализ и выявленные нарушения по итогам проверки. Такой документ с рекомендациями аудитора можно включить в письменную информацию (отчет аудитора).

Что требуется для проведения анализа учетной политики предприятия

Чтобы провести анализ УП, необходимо:

• детально изучить информацию о компании (ее структуру, виды деятельности, систему налогообложения, наличие и нюансы ее сегментов и другие важные аспекты);
• исследовать рабочий план счетов, схему документооборота и применяемые первичные документы;
• обладать знаниями бухгалтерского и налогового законодательства, знать нормативные документы по отраслевой и производственной специфике деятельности фирмы (методические указания, нормативы, описание технологических процессов).

Если аналитик не в полной мере ориентируется в указанных нормативных документах, эффективность анализа УП может оказаться сниженной.

К примеру, плохо понимающему технологию производства специалисту-аналитику будет затруднительно дать оценку установленным в УП способам формирования себестоимости продукции или сформировать мнение о правильном и рациональном распределении расходов на прямые и косвенные.

Нюансы анализа учетной политики

При анализе УП необходимо исходить из следующих особенностей ее формирования:

• Содержание разделов в УП определяется самой фирмой, но существует обязательно включаемая в УП информация (к примеру, сроки и процедура проведения инвентаризации, порядок контроля за хозяйственными операциями, график документооборота).
• Для фирмы, имеющей филиалы, утверждается единая УП. Филиал, даже если он выделен на отдельный баланс, имеет свой расчетный счет и осуществляет отличные от головной компании операции, не вправе самостоятельно разрабатывать свою УП.
• Формы применяемых первичных учетных документов не обязательно должны иметь унифицированный вид, утвержденный Госкомстатом или Минфином РФ (кроме отдельных обязательных к применению, например при оформлении кассовых операций). Но УП должна содержать указание на то, какие именно формы первичных учетных документов будут использоваться. И если они разработаны самостоятельно, то их необходимо утвердить в составе УП.
• Дословное переписывание в УП положений НК РФ или бухгалтерской нормативки не обязательно — достаточно указания в тексте УП ссылок на соответствующие статьи и пункты действующих нормативных документов.
• УП составляется в разрезе допущений имущественной обособленности, непрерывности деятельности, временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

В процессе анализа особое внимание необходимо уделить тем разделам УП, в которых:

• могут содержаться неактуальные (устаревшие) нормативные требования, поскольку внесенные в законодательство поправки зачастую не находят отражения в применяемой УП, что снижает ее актуальность и переводит этот документ в разряд бесполезных;
• сделаны корректировки – они подлежат исследованию на предмет правомерности и законности.

Содержание УП необходимо сопоставить с фактически применяемой учетной системой и обязательно сделать анализ самостоятельно разработанных фирмой учетных схем, алгоритмов, методик и инструкций. Их проверяют на соответствие общим учетным принципам, рациональность, логичность, законность и правомерность.

Роль контроля правильности ведения учета и составления отчетности

Особую значимость при налоговом аудите приобретает проверка тех исходных данных, на основе которых формируется база для расчета каждого из налогов. При этом следует иметь в виду, что для большинства налогов данные для этой базы берутся из регистров бухгалтерского учета. Это обстоятельство требует контроля за полнотой, достоверностью и своевременностью отражения нужных сведений в бухучете. Именно поэтому до начала налоговых расчетов бухгалтеру необходимо убедиться в том, что все документы приняты к бухучету и все необходимые бухгалтерские учетные операции, влияющие на исчисление соответствующего налога, выполнены, причем корректно.

Говорить об аудите именно налогового учета можно лишь в отношении начислений, требующих ведения специальных налоговых регистров, в которых будут собраны данные, формирующие налоговую базу. Это касается:

• налогов, начисляемых от прибыли;
• НДС;
• налогов при УСН;
• НДФЛ.

Аудит налоговой отчетности позволяет выявить правильность разнесения данных по строкам отчета, а также обнаружить возможные опечатки и арифметические ошибки.

Проверка расчетов с бюджетом по налогу на прибыль (в т. ч. отложенных обязательств и активов)

Сложность проведения аудита налога на прибыль обусловлена:

• существованием особой учетной системы, предполагающей ведение большого количества специальных налоговых регистров, отличающихся от регистров бухучета;
• наличием не только особых методик для внесения сведений в эти регистры, но и своих правил принятия объектов к учету, которые изначально могут приводить к существенным расхождениям между бухгалтерскими и налоговыми учетными данными;
• необходимостью отражения в бухучете сумм налога, отвечающих расхождениям между бухгалтерским и налоговым учетом.

Последний момент требует выполнения аудита отложенных налоговых активов и обязательств, а также постоянных разниц, возникающих между двумя учетами.

Виды налогового аудита

Рассмотрим основные виды налогов, установленные в РФ, анализируемые в ходе проверки:

1. Налог на прибыль — обычно составляет 20% от прибыли предприятия. Проверка правильности исчисления данного налога прежде всего необходима производственным и строительным компаниям, где существуют сложные механизмы расчетов себестоимости выпускаемой продукции. Также пристальное внимание уделяется организациям, получающим консультационные, рекламные и маркетинговые услуги. Компании, активно привлекающие иностранное финансирование, также находятся в зоне высокого риска.
2. Налог на добавленную стоимость (НДС) — как правило, исчисляется по ставке 18% от суммы реализованных товаров, работ и услуг. Проверка правильности исчисления данного налога обычно необходима компаниям, возмещающим НДС из бюджета, а также осуществляющим внешнеэкономическую деятельность.
3. Налог на имущество, земельный налог. Аудит налогообложения в данном случае необходим организациям, владеющим недвижимостью. Дело в том, что по отдельным объектам налог исчисляется не с той стоимости, которая отражена на счетах бухгалтерского учета, а с кадастровой стоимости, определяемой органами Росреестра.
4. Страховые взносы. На правильность исчисления страховых взносов следует обратить внимание всем компаниям, учитывая, что с 1 января 2017 года их администрированием занимаются налоговые органы, а не Фонды социального страхования.

Кроме того, при проверке анализируются следующие налоги и сборы: транспортный налог, платежи за негативное воздействие на окружающую среду, уплата государственных пошлин и другие. В ходе налогового аудита может быть рассмотрен как один конкретный налог (например, НДС или налог на прибыль), так и абсолютно все налоги, исчисляемые предприятием.

При проведении налогового аудита дополнительно может быть проанализирована должная осмотрительность компании в выборе контрагентов — в этом случае она имеет определяющее значение при исчислении налога на прибыль и НДС.

Как выбрать надежную компанию для проведения налогового аудита?

«Во-первых, доверяйте проведение проверки хорошо зарекомендовавшим себя компаниям, предоставляющим определенные гарантии качества выполняемых работ, а также обеспечивающим полную конфиденциальность и сохранность полученной в ходе проверки информации. Для этого необходимо ознакомиться с сайтом аудиторской организации, обратив внимание на следующее: периодичность обновления информации, наличие обзоров изменений законодательства и сведений о членстве компании в СРО, данных о страховании ответственности компании, информации о действующих клиентах и их отзывы, о наличии компании в различных рейтингах и т.п.

Во-вторых, желательно, чтобы проверку осуществляли аттестованные аудиторы, имеющие большой опыт в проведении налогового аудита предприятий различных форм собственности и отраслей хозяйства. Если на сайте компании доступна информация об отраслевом опыте как самой организации, так и сотрудников- аудиторов — это плюс.

Цена налогового аудита не может быть слишком низкой. В противном случае велика вероятность проведения проверки исключительно по формальному признаку и отсутствие желаемого результата».

В чем особенности аудита налогообложения (его отдельных видов)?

По желанию Заказчика аудит налогового учета можно провести за определенный период (квартал, год, несколько лет и др.) и в отношении всех или некоторых налогов:

1. Аудит налогообложения прибыли

Такая проверка необходима любой компании, применяющей общую систему налогообложения. Как показывает практика, не все налогоплательщики уделяют должное внимание документальному оформлению расходов. Иногда из-за отсутствия внутренних документов (например, отчета о проведении рекламной акции, акта на отпуск материалов в производство, технологической карты и т.п.) налогоплательщик рискует «лишиться» налоговых расходов.

2. Аудит НДС

НДС налоговые органы уделяют особое внимание (АСК-НДС3), поэтому для налогоплательщиков — это самый «риск содержащий» налог. В рамках аудита НДС производится проверка контрагентов «на благонадежность», правильность и своевременность определения налоговой базы, применения освобождения от НДС и льготных ставок (10%, 0%), порядок ведения раздельного учета НДС и др.

3. Аудит налога на имущество организаций

Аудит необходим организациям, владеющим недвижимостью. На практике были случаи, когда бухгалтер занижала налог, поскольку исчисляла его исходя из среднегодовой стоимости объекта, а не по кадастровой стоимости. Или, наоборот, организации переплачивали налог, ошибочно исчисляя налог по недвижимости, не являющейся объектом обложения, как, например, в этом кейсе.

4. НДФЛ и страховые взносы

Эти «зарплатные налоги» платят все организации и у налоговых органов они под особым контролем, в т.ч. работодателей вызывают на «зарплатные комиссии», а за неуплату страховых взносов несколько лет назад была введена уголовная ответственность.

В первую очередь аудит НДФЛ и страховых взносам необходим компаниям, производящим различные социальные выплаты работникам, а также имеющим иностранных сотрудников.

5. Другие налоги и сборы

При проведении налогового аудита также анализируются другие налоги и сборы: налог при УСН, транспортный налог, платежи за негативное воздействие на окружающую среду, уплата государственных пошлин, региональные и местные налоги и споры, например, торговый и курортный сбор и т.д.

Кто заинтересован в налоговом аудите?

Руководитель и собственник — им необходимо знать о налоговых рисках и оценивать возможные последствия для себя, а также быть уверенным в квалификации сотрудников бухгалтерии, в т.ч. что они правильно исчисляют и не переплачивают налоги.

Главный бухгалтер и финансовый директор. Налоговый аудит — это возможность проверить себя и сотрудников бухгалтерии (не ошибается только тот, кто ничего не делает) и разделить ответственность с аудиторами (если налоговые органы обнаружат ошибки, которые пропустили аудиторы — вины бухгалтера нет, ведь его проверяли…). Также довольно часто, аудиторы помогают главному бухгалтеру (финансовому директору) донести до руководителя информацию о рисках компании.

Преимущества аудита налоговой отчетности

Аудит налогового учета дает возможность выявить ошибки, провести анализ и разработать меры по их устранению. Проведение налогового аудита позволяет избежать неточностей при уплате налогов, которые влекут за собой штрафы и взыскания.

Результат аудита налогов

Результатом аудита налогового учета является:

• подтверждение правильности и обоснованности расчетов по налоговым обязательствам организации за определенный период
  а также
• оценка метода, применяемого при расчете налогов в спорных ситуациях
• анализ организации раздельного учета по НДС и разработка методик по оптимизации налогообложения НДС
• анализ существующей методики оценки остатков незавершенного производства и готовой продукции
• подготовка рекомендаций по разделению рекламных расходов на нормируемые и ненормируемые и другое

По окончании проверки выдача аудиторского заключения не предполагается, так как проводится аудит системы налогового учета, а не бухгалтерского. Результатом аудита учета налогов и сборов является отчет, включающий полное описание выявленных нарушений, рекомендации по устранению ошибок и дальнейшему ведению налогового учета.

Какие компании должны проходить аудит обязательно

Аудит бухгалтерской отчетности может быть обязательным и инициативным. Первый может быть только внешним, то есть проводиться независимыми экспертами фирм, специализирующихся на аудите, или индивидуальными аудиторами, не работниками аудируемой компании.

Фирмы, которые должны подвергаться процедуре обязательного аудита, названы в ФЗ от 30.12.2008г. №307 (закон «Об аудиторской деятельности»). К данным предприятиям относятся:

• компании с организационно-правовой формой ОАО;
• компании, чьи ценные бумаги допущены к организованным торгам;
• фирмы с определенным видом деятельности (сюда относятся кредитные, клиринговые, страховые, компании-участники рынка ценных бумаг, микрофинансовые, СРО, кооперативы, организаторы азартных игр и т.д.);
• компании, которые имеют объем выручки свыше 400 млн рублей или сумму активов больше 60 млн рублей (за год, предшествующий отчетному) и т.д.

Инициативный аудит может осуществляться в определенных случаях, таких как: кредитование в банках, необходимость принятия участия в тендерах, желание руководителей фирм уменьшить налоговые риски, проверка квалификации бухгалтерского отдела, подготовка отчета для потенциального инвестора.

Порядок проведения аудита бухгалтерской отчетности

Аудит проходит в несколько этапов:

1. Традиционно первый этап — это планирование и подготовка к проверке. Аудитор изучает деятельность компании, составляет план работы, запрашивает необходимые документы. На этом же этапе между аудиторской фирмой и объектом проверки заключается договор.
2. Далее начинается сбор доказательств и анализ данных, полученных для проверки. Изучается список всех запрошенных документов. Если это необходимо, то опрашиваются сотрудники компании, иногда и в письменной форме. Данные группируются, подвергаются систематизации. Аудитор делает заключение о достоверности бухгалтерской отчетности.
3. Руководителю аудируемой компании сообщается заключение — мнение о достоверности бухгалтерской финансовой отчетности. Формируется и выдается на руки заключение аудитора, что и является непосредственной целью проверки. Кроме того, некоторые фирмы составляют аудиторский отчет, где в подробностях описывают ход проверки, все выявленные недочеты и другую информацию, которая может пригодиться руководству проверяемой компании для улучшения качества работы бухгалтерского отдела.

Какие документы проверяют

В ходе проверки аудиторы запрашивают большой список документов, в который входят:

• бухотчетность (к ней относятся 2 важных бумаги: бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах компании, но они сопровождаются массой других документов — последние указаны ниже);
• налоговые декларации;
• первичная документация
• уставные документы;
• разрешения, лицензии и многое другое.

Проверяется, правильно ли заполнены бумаги, соответствуют ли они утвержденным формам, соблюдены ли сроки подачи (деклараций), заверены ли документы подписями главного бухгалтера и руководителя и т.д.

Как провести внутренний аудит бухгалтерии

Существует 3 основных способа проведения бухгалтерского аудита: сплошной, выборочный и комбинированный. Методику проверки аудитор выбирает самостоятельно согласно целям и конкретной ситуации.

• Сплошная проверка — позволяет «просканировать» всю систему бухучета в организации. Во время проверки изучается вся первичная документация за конкретный период. Данные систематизируются и сверяются с регистрами бухучета и финансовой отчетности. Такая трудоемкая методика более точная, но она не подходит крупным организациям, банкам и акционерным обществам.
• Выборочный метод — помогает оценить состояние бухучета в компании. Аудитор анализирует все направления бухгалтерского учета, но проверяет не все документы, а те, что попали в выборку (например, берется каждый 5-й, 10-й документ и т.д.).
• Комбинированный аудит — сочетает два предыдущих способа. Используется для проверки отдельных участков бухгалтерского учета.

Служба внутреннего аудита может разработать свою методику проведения аудита, чек-листы, тесты и схемы анализа, а также рекомендации по устранению недочетов.

Вот так может выглядеть тест проверки надежности системы бухучета в компании:

Внутренний аудит бухгалтерии на предприятии — пример теста для оценки надежности системы бухучета.

Задачи бухгалтерского аудита

Основная задача бухгалтерского аудита — независимая экспертиза отчетности компании. Аудит заказывают по самым разным причинам и в различных ситуациях. Одни фирмы проводят его, чтобы получить возможность предоставить подтверждение своей экономической состоятельности перед партнерами. Другие хотят контролировать налоговые риски. Третьи проводят аудит, чтобы проконтролировать собственную бухгалтерию (особенно когда есть подозрения, что бухгалтер не вполне компетентен).

Для некоторых компаний аудит становится обязательной процедурой. В частности, в тех случаях, когда:

• организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества (ОАО);
• компания является кредитной, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные исчисления, производимые физическими и юридическими лицами, или фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;
• объем выручки компании за один год превышает установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда в 500 тысяч раз или сумма активов баланса на конец отчетного года превышает его в 200 тысяч раз;
• организация является государственным или муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют указанным в предыдущем пункте. Для муниципальных унитарных предприятий финансовые показатели могут быть понижены.

Что дает анализ финансовой отчетности

Даже высокопрофессиональные бухгалтера с большим опытом время от времени совершают ошибки. Работа бухгалтера сложна, она предполагает решение огромного количества текущих вопросов. Аудитор же смотрит на вещи свежим взглядом, он не отвлекается на «текучку» и может полностью сконцентрироваться на проверке документации.

Нередко небольшие компании с маленьким бюджетом не могут позволить себе действительно компетентного бухгалтера — они нанимают либо вчерашних выпускников, которым пока не хватает практического опыта, либо бухгалтера на полставки — такой специалист работает где-то еще и не может сконцентрироваться исключительно на ведении дел этой фирмы. В обоих случаях ошибки неизбежны, и без аудита определенно не обойтись.

Для каждой компании аудит — это в первую очередь значительное уменьшение предпринимательских рисков. Во-первых, после проведения аудиторской проверки руководитель будет точно знать, как обстоят дела на предприятии. Во-вторых, аудит выявляет нарушения еще до того, как они могут навредить делу и привести к взысканиям. И наконец, руководитель получает рекомендации по усовершенствованию и оптимизации бухгалтерского учета и документооборота.

Нелишне упомянуть также о том, что наличие аудиторского заключения укрепляет престиж компании и ее позиции на рынке, а также упрощает ее отношения с налоговой инспекцией, таможней и банками.

Перечень услуг в рамках бухгалтерского аудита

Аудиторские компании проводят инициативный и обязательный аудит, аудит рисков, выборочный аудит отдельных операций, аудит расчетов с бюджетом, аудит кассовых и банковских операций, аудит расчетов с контрагентами и сопровождение налоговых проверок. Заказать можно как общий аудит, так и отдельную экспертизу какого-то направления.

Понятие «аудиторские услуги» шире понятия «аудит». Помимо собственно аудита, аудиторские компании обычно предоставляют и другие услуги: постановка, восстановление и ведение бухучета, составление отчетности, консультирование, в том числе и налоговое, управленческое и правовое, анализ финансово-хозяйственной деятельности, автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий, оценка стоимости имущества, составление бизнес-планов, проведение маркетинговых исследований и многое другое.

Программа аудита

Перед началом проверки составьте программу в соответствии с Правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита». Программа варьируется от специфики деятельности предприятия.

Аудитором оценивается соответствие УП бизнесу организации и принципам подготовки финансовой отчётности, а также правилам учёта, применяемым в данной отрасли.

Аудит учётной политики предприятия состоит из сопоставления представленного документа с пониманием деятельности аудируемого лица и среды, в которой он существует.

Аудит полноты учётной политики включает в себя следующие этапы:

В период проведения проверки аудитор должен получить понимание построения учётной политики организации, а также правил её применения, включая причины внесения изменений, и выявить основные принципы учётной политики в ключевых областях (например, признании выручки, оценки НЗП и т.д.).

В ходе контроля необходимо оценить риски существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчётности.

Типичные ошибки, выявляемые при проверке учетной политики

1. Анализ ассортиментной политики предприятия.
2. Анализ коммуникационной политики.
3. Анализ сбытовой политики предприятия.
4. Анализ ценовой политики предприятия.
5. Атипичные формы первого инфаркта миокарда
6. Аудит организации бухгалтерского учета и учетной политики
7. Аудит учетной политики организации
8. Аудиторские процедуры, выполняемые при проверке отгруженной продукции
9. База ГДЗС по ремонту и проверке СИЗОД, контрольный пост ГДЗС
10. Бюджет как основной инструмент бюджетной политики государства: понятие, сущность, методы воздействия на экономику.

Целью ознакомления с учетной политикой при планировании аудита является изучение и оценка основных принципов организации бухгалтерского учета и документооборота, закрепленных в принятой организацией учетной политике. План и программа аудита учетной политики направлены на предотвращение пропуска ошибок в данном разделе учета.

Наиболее часто встречающимися ошибками являются:

• В учетной политике не утверждены:

— формы первичных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных документов (акт на списание материалов, дефектная ведомость, отчет страхового агента и т. д.),

— порядок и сроки проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

— методы оценки активов и обязательств(например:по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов;

— положение о бухгалтерской службе, распределение обязанностей между работниками бухгалтерии, должностные инструкции на работников бухгалтерии должны быть оформлены в учетной политике.

-порядок документооборота между филиалами (представительствами) и головной организацией.

— график документооборота и технология обработки учетной информации;

-порядок контроля за хозяйственными операциями и др.

• в Учетной политике не предусмотрен срок отчета по денежным средствам, выданным под отчет на хозяйственные расходы.

• методологические вопросы приказа об учетной политике для целей налогообложения не раскрыты в полном объеме:

— не определен порядок организации налогового учета.

— не отражен порядок отражения курсовых разниц по валютному счету;

— не отражен порядок учета финансовых вложений (ПБУ 19/02);

• не соблюдение требований приказа об учетной политике.

• применение различных методов оценки объектов учета в про-межуточной и годовой отчетности;

• излишнее списание расходов, сокрытие части реализованной про-дукции;

• неверные корреспонденции счетов;

• отражение в учете расходов, не имеющих документального подтверждения.

• не прописаны в учетной политике следующие положения:

-порядок списания расходов будущих периодов (равномерно, пропорционально объему продукции или другим способом);

-критерии отнесения затрат к расходам основного или вспомогательного производства, общепроизводственным расходам;

-порядок оценки себестоимости продукции, работ, услуг, а также незавершенного производства;

-способ списания коммерческих и управленческих расходов (признание полностью в себестоимости продаж отчетного периода или распределение между остатком товаров или незавершенным производством);

-способ определения текущего налога на прибыль (на основе налоговой декларации или по данным бухгалтерского учета).

Кто проводит?

Деятельность по проверке отчётности может быть осуществлена аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами. Они обязательно должны состоять в аккредитованной СРО (саморегулируемой организации). Кроме того, существует ряд требований:

• Индивидуальные аудиторы обязаны:
  • получить высшее экономическое или юридическое образование;
  • иметь стаж работы главным бухгалтером или помощником аудитора не менее трёх лет;
  • сдать экзамен и получить аттестат аудитора.
• Требования к организациям:
• коммерческая;
• создана в любой форме, кроме ОАО;
• имеет в штате минимум трёх аудиторов;
• руководитель должен быть аудитором;
• не менее 51% уставного капитала принадлежит аудиторам или другим подобным организациям.

Обязателен ли аудит?

Для большинства организаций такие проверки необязательны. В подтверждении достоверности нуждается только отчётность наиболее крупных предприятий, которые задействуют финансы населения. Цель мероприятия — снизить риск недобросовестных действий компаний, обеспечить защиту граждан от обмана и мошенничества.

Обязателен ежегодный аудит в следующих случаях:

• Организация — акционерное общество. Последние поправки в законодательстве обязывают проверять отчётность всех обществ вне зависимости от их типа, финансовых показателей и вида деятельности. Таким образом, контролю подлежит и ЗАО, и ОАО.
• Ценные бумаги фирмы обращаются на фондовой бирже.
• Организация — кредитная, страховая, клиринговая, является негосударственным фондом или оперирует с финансами населения.
• Предприятие представляет или публикует сводную бухгалтерскую отчётность. Исключение составляют государственные учреждения.
• Объём выручки за предшествующий год превышает сумму в 400 млн рублей, или актив баланса на конец отчётного периода больше 60 млн рублей.
• Иные случаи, определённые законодательством.

Проверка отчётности этих предприятий может осуществляться только аудиторскими организациями. Если доля государства в уставном капитале равняется 25% и более, то договор на оказание услуг заключается после проведения тендера.

Срок и периодичность

Срок проведения добровольного аудита устанавливается в договоре. Он зависит от некоторых факторов:

• размер предприятия;
• наличие филиалов, представительств;
• длительность работы фирмы;
• объём выборки;
• качество постановки учёта.

Если аудит носит обязательный характер, то сроки также обговариваются. Как правило, в таком случае анализ проводится не более двух месяцев. В среднем контроль длится одну или две недели.

Аудиторская проверка проводится один раз в год, независимо от её характера.

Аудиторские заключения подразделяются на три группы:

• Отрицательные. В данном случае предоставленная финансовая информация не является достоверной, не отражает в точности финансовое положение, а также распоряжение денежными средствами и результаты деятельности компании. В случае предоставления заключения отрицательного характера, независимый аудитор обязан предоставить основания, на которых было сделано данное заключение.
• Безусловно положительное заключение независимого аудитора подразумевает собой, что предоставленная финансовая отчетность в точности соответствует нынешнему финансовому положению той или иной компании, результатам деятельности компании, а также передвижению денежных средств.
• Положительное аудиторское заключение с некоторыми нюансами подразумевает собой то, что отчетности по финансовому состоянию компании, по итогам работы организации, а также по тому, как осуществляется распоряжение денежными средствами, являются достоверными. Однако, при этом имеются некоторые исключения.

Законом «Об аудиторской деятельности» и некоторыми другими законодательствами были установлены ряды случаев, в которых компании обязаны ежегодно проводить независимый аудит бухгалтерской деятельности. Данная процедура называется обязательным аудитом. Нелишним будет также упомянуть о том факте, что под независимым аудитом также подразумевают проверку грамотности построения рабочего процесса.

Внешняя аудиторская проверка пользуется большой популярностью среди разных заказчиков. К таковым можно отнести в первую очередь владельцев предприятий и инвесторов, а также государственные налоговые службы, которым требуется знать достоверную информацию о деятельности компании.

Независимая аудиторская проверка позволяет объективно оценить деятельность компании, вычислить все недостатки в работе фирмы и найти способы их устранения. Также данная процедура способствует возможному снижению налоговых платежей, повышению уровня безопасности, а также существенному снижению риска финансовых потерь. Регулярно проводя независимый аудит деятельности компании, фирма может повысить уровень эффективности работы.