Непроизведенные активы в бухгалтерском учете

Содержание
  1. Актуальность вопроса
  2. Определение
  3. Структура и виды
  4. В бухгалтерском учете
  5. С экономической точки зрения
  6. В международной финансовой отчетности
  7. Виды активов предприятия
  8. Оборотные активы
  9. Внеоборотные активы
  10. Материальные активы
  11. Нематериальные активы
  12. Финансовые активы
  13. Собственные и привлеченные активы
  14. Производственные и непроизводственные активы
  15. Актив и пассив
  16. Внеоборотные и оборотные активы
  17. Профильные и непрофильные активы
  18. Объекты учета
  19. Особенности объектов непроизведенных активов
  20. Отражение операций по учету непроизведенных активов, вовлекаемых в оборот впервые
  21. Учет в составе внереализационных расходов
  22. Первоначальная стоимость непроизведенных активов
  23. Выбытие непроизведенных активов
  24. Что такое непроизведенные активы
  25. Характерные признаки непроизведенных активов
  26. Особенности учета непроизведенных активов
  27. Получение прав на непроизведенные активы
  28. Базовые правила учета непроизводственных активов
  29. Как определить стоимость непроизведенных активов
  30. Непроизведенные активы в бухучете
  31. Что относится к непроизводственным активам бюджетной организации
  32. Пояснения Минфина
  33. Другие примеры из практики
  34. Варианты отражения НДС
  35. Еще несколько слов о налоговом учете
  36. Итоги

Актуальность вопроса

Сложности с учетом основных средств предприятия обуславливают некоторые проблемы при расчете базы по налогу с имущества. Как использовать возможность признания в расходах издержек на приобретение ценностей? Могут ли стать непроизведенные активы объектами обложения НДС? Что делать бухгалтеру, чтобы у предприятия не возникло проблем с ИФНС? Вопросов очень много. Давайте разбираться.

Определение

Если дать простое определение, то активы – это имущество и имущественные права, находящиеся в собственности компании, ее денежные запасы и интеллектуальная собственность, приносящая прибыль. С экономической точки зрения, активы – это средства, полученные извне или в результате работы предприятия и используемые для получения прибыли. Другими словами, это ресурсы – все то, что имеется в распоряжении компании.

Согласно приказу Минфина, в России разработана единая форма учета активов и пассивов – бухгалтерский баланс предприятия. Все активы включены в один из двух разделов документа.

Структура и виды

Ресурсы предприятий структурируются по форме, скорости оборота, применению в деятельности, источникам поступления средств, принадлежности, возможности продажи. Существуют разные подходы к классификации активов, которые позволяют понять их значение для организации с различных точек зрения.

В бухгалтерском учете

Активы бывают внеоборотные и оборотные, именно таким образом они разделяются в бухучете. Отличаются они сроком использования (оборотные используются в течение года, внеоборотные – более 12 месяцев).

Внеоборотные средства подразделяются на нематериальные (не имеющие физического выражения) и материальные (например, основные средства). Оборотные активы представляют собой ресурсы высокой ликвидности: в них входят денежные средства, запасы, краткосрочные вложения и т.д. Постатейно структура ресурсов отражена в активе баланса.

С экономической точки зрения

Ресурсы предприятий и компаний можно также классифицировать на чистые, финансовые, неликвидные/ликвидные, краткосрочные/долгосрочные, непроизводственные, информационные.

Чистые – это суммарные активы, находящиеся во владении организации и принадлежащие только ей. Их величина определяется как сумма всех имеющихся у предприятия ресурсов за вычетом заемных средств:

Чистые активы = Активы, числящиеся на балансе — Заемный капитал

Активы можно разделить по ликвидностискорости переведения их в деньги:

  • абсолютно ликвидные – денежные средства в национальной и иностранной валюте, наличные и на расчетных счетах;
  • высоколиквидные – те, которые могут быть переведены в деньги в период не более 30 дней, практически не теряя при этом своей стоимости на рынке (кратковременные вложения и долги дебиторов);
  • среднеликвидные – обращаются в деньги в срок от месяца до полугода (не краткосрочная и не безнадежная дебиторская задолженность, продукция на складе);
  • слаболиквидные и неликвидные – имеют длительный срок продажи; в состав этой подгруппы включаются основные средства, демонтированное оборудование, безнадежная дебиторская задолженность.

По скорости оборачиваемости в экономической деятельности активы делятся на:

  1. Краткосрочные – это средства, необходимые для текущей работы организации. Они бывают денежными и обеспечивающими работу предприятия (например, неоконченное производство, отгруженная продукция или товар), имеют быструю оборачиваемость.
  2. Долгосрочные – это ресурсы предприятия, числящиеся на балансе организации длительное время. Их основной характеристикой является то, что стоимость этих средств меняется по мере их использования и определяет цену выпускаемой продукции, рентабельность. Их состав отражает следующий рисунок.

По степени участия в производстве активы подразделяются на производственные и непроизводственные. Производственные непосредственно используются в создании готовой продукции (оборудование, материалы и т.д.). Непроизводственные числятся на балансе, но в выпуске товара не участвуют (например, офисные здания).

Часто в отдельную группу активов выделяют финансовые. Они включают в себя наличные и деньги на счетах в банке, ценные бумаги, акции других предприятий, счета, обязательства иных организаций по оплате полученной продукции и прочие финансовые инструменты.

Информационные активы предназначены для организации процесса производства. Они также приносят прибыль предприятию. К ним относятся права на интеллектуальную собственность, изобретения, патенты, набор знаний, оформленных документально, производственный опыт, товарный знак, торговые марки, компьютерные программы.

В международной финансовой отчетности

Критерии отражения активов в международной практике несколько отличаются от российских. Ключевым моментом является порядок признания актива. В российской практике активы – это то, что принадлежит организации на праве собственности. В то же время, не все ресурсы, которые приносят прибыль, обязательно должны быть во владении компании. Например, если она берет оборудование или здание в аренду, то в балансе такое имущество как актив не отображается. В международной же практике составления финансовой отчетности действует принцип качественной оценки объекта: находится ли он под контролем организации, каким образом используется и как отражается на ее платежеспособности.

В связи с этим есть и ряд специфических понятий, которые редко используются в российской практике:

  1. Монетарные активы – те денежные средства и права по обязательствам, которые обладают определенной стоимостью, не меняющейся по мере изменения цен. Это непосредственно наличные в кассе и суммы на расчетном счете, некоторые облигации, дебиторская задолженность.
  2. Немонетарные ресурсы – объекты и права, реальная стоимость которых переоценивается с течением времени и с изменением цен: основные средства, запасы, готовая продукция на складах, обязательства, выраженные в поставке продукции в натуральном виде.
  3. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи. В международном учете в отдельную группу выделяются те ресурсы, которые не будут использоваться в коммерческой деятельности, а приобретены для последующей продажи.

Виды активов предприятия

Имущество компании классифицируется по различным признакам. По степени использования активы делятся на:

Оборотные активы

Рассмотрим все видны активов подробнее. Оборотные активы, их еще называют оборотные средства — это имущество предприятия, которое непосредственно участвует в хозяйственной деятельности. Подробная статья о них здесь.

В состав оборотных средств в бухгалтерском балансе входят:

  • сырье и материалы
  • готовая продукция
  • задолженность покупателей за приобретенную продукцию
  • банковские вклады
  • наличные и безналичные деньги

Пример отчетности компании «Алроса»

Примером оборотных активов является сырье, из которого изготавливают какой-либо продукт. В процессе производства оно полностью теряет свои первоначальные свойства и является одной из составных частей себестоимости созданного товара.

Чем выше доля оборотных средств в активах компании, тем предприятие более ликвидное. Это связано с тем, что оборотные активы легко перевести в деньги, а часть из них уже являются деньгами.

Внеоборотные активы

Внеоборотные активы – это средства труда, с помощью которых создается продукция компании. Они неоднократно используются в процессе изготовления или реализации продукции, и служат предприятию в течение длительного времени, т.е. более 12 месяцев. Подробнее смотрите здесь.

Примером является оборудование, на котором изготавливают продукцию. Стоимость такого оборудования включается в себестоимость созданного продукта частями, посредством начисления амортизации. Внеоборотными могут быть и нематериальные активы в виде патентов и лицензий, которые незримо либо как логотип присутствуют в готовом товаре. Кроме того, к этому типу активов причисляют долгосрочные финансовые вложения.

Внеоборотные активы – это производственный потенциал предприятия. Для различных отраслей промышленности состав внеоборотных активов будет не одинаков. Например, для добывающей компании большую часть имущества будет составлять добывающее оборудование. А для IT-компании – компьютерная техника и узлы связи.

Материальные активы

К группе материальных активов относится физическое имущество предприятия. То есть это любой вещественный предмет, например:

  • земельный участок
  • здание
  • автотранспорт
  • сырье для изготовления продукции
  • готовая продукция

Материальные активы могут относиться как к категории оборотных, так и внеоборотных.

Нематериальные активы

К данной группе относятся активы, не имеющие физической формы, но способные приносить доход компании. Отличительной чертой такого имущества является длительное использование, свыше 1 года. Нематериальные активы относятся к категории внеоборотных. Читайте здесь.

Объекты классифицируются, как нематериальные, если они одновременно удовлетворяют следующим критериям:

  • не имеют вещественной формы
  • способны приносить выгоду компании
  • их можно отделить от других объектов
  • у предприятия имеются документы, подтверждающие право на владение и использование данного актива

Примерами являются патенты, научно-технические разработки, товарные знаки, деловая репутация фирмы (гудвилл).

Финансовые активы

Данный вид, как и материальные активы, может относиться как к оборотному, так и к внеоборотному имуществу. К этой группе принадлежат деньги в иностранной или национальной валюте на счетах или в кассе, а также их эквиваленты, например, дебиторская задолженность, банковские депозиты, ценные бумаги и прочее.

Собственные и привлеченные активы

К собственным относятся те, которые были приобретены компанией для эксплуатации. К привлеченному имуществу – арендованные на длительный срок или полученные по договору аренды с последующим выкупом по остаточной цене (лизингу). По истечению договора лизинга и выкупа актива, он переходит из разряда привлеченного в категорию собственного имущества.

Чем больше собственного имущества у компании, тем выше его финансовая устойчивость, так как собственные активы можно реализовать, в то время как привлеченные накладывают дополнительную финансовую нагрузку.

Производственные и непроизводственные активы

Производственными признаются средства, которые принимают непосредственное участие в создании конечного продукта компании. К непроизводственным относится имущество, которое используется для нужд предприятия, но напрямую не участвует в производственном процессе. Например, офисная мебель, компьютер у бухгалтера, служебный автомобиль директора.

Причем идентичные активы можно отнести к разным группам по данному признаку. Например, здание цеха будет относиться к производственному имуществу, а административное здание – к непроизводственному.

Актив и пассив

Для лучшего понимания активов предприятия нужно знать, что означает понятие пассив. Бухгалтерская отчётность обязательно отражает активы и пассивы. Активы являются имуществом (вещами или денежными средствами), которые всегда приносят и приумножают доход. Пассивы – имущество, удовлетворяющее ежедневные потребности, но требующее расходы на амортизацию и ремонт.

Для наглядности рассмотрим примеры. Человек накопил 2 000 000 рублей и планирует распорядиться ими на своё усмотрение. Имеется два доступных варианта реализации этих средств:

  • 1 вариант. Положить 2 000 000 руб. на банковский депозит под 10% годовых. Через год можно снять со счёта 2 200 000 руб., то есть, получить прибыль 200 000 руб.;
  • 2 вариант. За 2 000 000 руб. приобрести однокомнатную квартиру. На ремонт уйдёт 200 000 руб., на мебель и обустройство – ещё 200 000 руб. Плата за коммунальные услуги каждый месяц составляет примерно 4 000 руб. Значит, за год на услуги ЖКХ израсходуется 48 000 руб. Следовательно, приобретение квартиры принесло издержки, составляющие 448 000 руб.

Вывод: активы увеличивают сами себя: если 2 200 000 руб. положить опять под такие же проценты, через год можно получить сумму 2 420 000 руб. и так далее. Пассивы тратят денежные средства безвозвратно: расходы на ремонт и коммунальные услуги никогда не вернутся.

Нужно сказать, что пассивы неизбежны, так как способствуют удовлетворению наших текущих потребностей и сопутствуют любой деятельности.

Пассивами предприятия являются:

  1. Выплата кредита.
  2. Покупка сырья.
  3. Выдача заработной платы сотрудникам.
  4. Отчисления государству.
  5. Вложения в свой уставной капитал для ведения дальнейшей деятельности.

Идеальный вариант, когда показатели по активам к окончанию расчётного периода превышают показатели по пассивам или хотя бы равны им. В этой ситуации можно сказать, что бизнес развивается успешно. Если расклад иной, стоит проанализировать эффективность проводимой стратегии. Когда доходность активных ресурсов длительное время отрицательная, предприятию грозит банкротство.

Внеоборотные и оборотные активы

Активы предприятия используются в производственном процессе. По степени вовлечённости в производство выделяют внеоборотные и оборотные ресурсы. Внеоборотными активами считается всё имущество и денежные средства предприятия, которыми косвенно поддерживается производственный процесс, но полностью не вовлечены в него. Другими словами, они не включены в производственный цикл, поэтому не изнашиваются и могут служить долгое время.

Внеоборотными (основными) могут быть материальные, нематериальные и финансовые ресурсы:

  • Земельный участок;
  • Частный водоём и недра;
  • Лесной массив;
  • Здание;
  • Транспорт;
  • Оборудование;
  • Торговая марка;
  • Ценные бумаги;
  • Патент;
  • Финансовые обязательства.

Внеоборотные ресурсы – прочное основание, при помощи которого создавалась организация (сформировался уставной капитал, собственность, штат сотрудников) и налаживалось производство.

Когда предприятие уже сформировалось и готово к производственной деятельности, используются оборотные активы – имущество и средства, способствующие реализации текущего производственного процесса. Подобные ресурсы называют ещё операционными или краткосрочными, так как они полностью вовлечены в создание продукта и используются в течение года.

Оборотные (текущие) ресурсы состоят из материальной и нематериальной собственности:

  1. Станков.
  2. Оборудования.
  3. Транспорта.
  4. Технологий.
  5. Организационных идей.

Профильные и непрофильные активы

Существуют также профильные и непрофильные ресурсы, зависящие от направления деятельности предприятия. Профильные ресурсы – имущество и денежные средства, используемые непосредственно в производстве и сбыте продукции. Это практически все сбережения, соответствующие виду деятельности предприятия, без которых невозможно развитие и получение прибыли.

Непрофильными ресурсами считается любая собственность и денежные средства, которые в данный момент предприятием не используются и приносят только расходы. Подобную ситуацию может вызвать:

  • Приватизация;
  • Перепрофилирование, переход на новый сегмент рынка;
  • Выкуп дешёвого имущества у предпринимателя-банкрота.

Самым лучшим примером непрофильного актива может служить собственность должников, которую банк изымает для погашения долга. Обычно банки стараются как можно быстрее продать такое имущество, но это бывает нелегко сделать за короткое время, поэтому банки некоторое время вынужденно содержат этот балласт.

Содержание в течение длительного времени непрофильных ресурсов, не работающих на компанию и не приносящих прибыль, дорого обходится предпринимателю: за них придётся выплачивать налог на имущество, и платить за услуги ЖКХ. Значит, рациональное решение – продажа объекта или передача прав собственности. Но владеющим непрофильным имуществом следует учесть, что за него будут предлагать самую низкую цену.

Объекты учета

Для учета непроизведенных активов в План счетов Инструкцией N 70н введен новый счет 0 102 00 000 «Непроизведенные активы», на аналитических счетах которого учитываются:

  • земля — счет 0 102 01 000;
  • ресурсы недр — счет 0 102 02 000;
  • прочие непроизведенные активы — счет 0 102 03 000.

Причем каждому непроизведенному активу присваивается инвентарный номер независимо от того, находится он в эксплуатации, запасе или на консервации. Данный номер используется в регистрах бухгалтерского учета, но на объектах не обозначается.

Рассмотрим, что учитывают на этих счетах. На аналитическом счете 0 102 01 000 «Земля» учитывается не только стоимость земельных участков, но и не отделимые от них капитальные расходы, такие, как планировка земельных участков, корчевка площадей под пашню, очистка полей от камней и валунов, срезание кочек, расчистка зарослей, очистка водоемов, мелиоративные, осушительные, ирригационные и другие работы. Следует иметь в виду, что в указанные расходы не включаются стоимость зданий и сооружений, построенных на этой земле (например, стоимость дорог, туннелей, административных зданий и др.).

Обратите внимание: на этом счете учреждения должны учитывать стоимость земельных участков, находящихся в собственности, руководствуясь нормативно-правовыми актами по разграничению, пользованию и владению собственностью на землю, а также осуществлению операций, связанных с продажей земли, ее приобретением и т.д.: Законом N 101-ФЗ <3>; ЗК РФ <4>; ГК РФ <5>; Законом N 122-ФЗ <6>.

<3> Федеральный закон от 17.07.2001 N 101-ФЗ «О разграничении государственной собственности на землю».
<4> Земельный кодекс РФ от 25.10.2001 N 136-ФЗ.
<5> Гражданский кодекс РФ от 26.01.1996 N 14-ФЗ.
<6> Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».

Бюджетное учреждение, обладающее правом постоянного пользования земельным участком, должно иметь Свидетельство о государственной регистрации прав. Государственная регистрация договоров и иных сделок удостоверяется посредством совершения специальной регистрационной надписи на документе, выражающем содержание сделки. Отсюда следует, что бюджетное учреждение, которое обладает правом постоянного пользования земельным участком, может самостоятельно использовать его по своему усмотрению, но в целях его предоставления (ст. ст. 269, 270 ГК РФ).

1. Лицо, которому земельный участок предоставлен в постоянное пользование, осуществляет владение и пользование этим участком в пределах, установленных законом, иными правовыми актами и актом о представлении участка в пользование.

2. Лицо, которому земельный участок предоставлен в постоянное пользование, вправе, если иное не предусмотрено законом, самостоятельно использовать участок в целях, для которых он предоставлен, включая возведение для этих целей на участке зданий, сооружений и другого недвижимого имущества. Здания, сооружения, иное недвижимое имущество, созданное этим лицом для себя, являются его собственностью.

3. Лицо, которому земельный участок предоставлен в постоянное пользование, вправе передавать этот участок в аренду или безвозмездное пользование только с согласия собственника участка.

Иногда земельный участок может быть изъят у собственника. Статьей 49 ЗК РФ определены случаи изъятия, в том числе путем выкупа, земельных участков для государственных или муниципальных нужд. При этом если помещения в здании, расположенном на неделимом земельном участке, закреплены за несколькими федеральными казенными предприятиями и государственными или муниципальными учреждениями, то данный земельный участок предоставляется одному из этих юридических лиц на основании решения собственника земельного участка в постоянное (бессрочное) пользование. Другие лица обладают правом ограниченного пользования земельным участком для осуществления своих прав на закрепленные за ними помещения (п. 4 ст. 36 ЗК РФ).

На аналитическом счете 0 102 02 000 «Ресурсы недр» в соответствии с п. 31 Инструкции N 70н учитываются объекты непроизведенных активов в виде природных ресурсов — нефти, природного газа, угля, запасов полезных рудных и нерудных ископаемых, залегающих под землей или на ее поверхности, включая морское дно, некультивируемых биологических ресурсов (животные и растения, находящиеся в государственной и муниципальной собственности), водных ресурсов (водоносные пласты и другие ресурсы подземных вод).

В ст. 1.2 Закона РФ N 2395-1 <7> в отношении собственности на ресурсы недр указано: недра в границах территории Российской Федерации, включая подземное пространство и содержащиеся в недрах полезные ископаемые, энергетические и иные ресурсы, являются государственной собственностью. Вопросы владения, пользования и распоряжения недрами находятся в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации.

<7> Закон РФ от 21.02.1992 N 2395-1 «О недрах».

Участки недр не могут быть предметом купли, продажи, дарения, наследования, вклада, залога или отчуждаться в иной форме. Права пользования недрами могут отчуждаться или переходить от одного лица к другому в той мере, в какой их оборот допускается федеральными законами. Отсюда можно сделать вывод о том, что собственником недр является государство, а право владения, использования и распоряжения недрами находится в ведении РФ и субъектов РФ.

На аналитическом счете 0 102 03 000 «Прочие непроизведенные активы» в соответствии с п. 32 Инструкции N 70н подлежат учету объекты непроизведенных активов, не учитываемые на других счетах учета, например радиочастотный спектр.

Особенности объектов непроизведенных активов

Отличительная черта объектов непроизведенных активов в том, что они не относятся к продуктам человеческого труда. Непроизведенными активами считаются, например, ресурсы недр, земля. При этом непроизведенные активы могут:

  • быть оценены в стоимостном выражении;
  • выступать в качестве объекта купли-продажи или объекта иных хозяйственных договоров;
  • передаваться в пользование;
  • стать источником получения хозяйствующими субъектами экономических выгод.

Другая особенность этого вида имущества, согласно пункту 70 Инструкции № 157н, – особый порядок установления и закрепления вещных прав собственности на непроизведенные активы.

Все правила учета имущества в учреждении – в статьях и сервисах журнала «Учет в бюджетных учреждениях». Не забудьте оформить подписку!

В общем случае нефинансовые активы находятся в учреждениях на праве оперативного управления. Исключение составляют земельные участки, передача которых в оперативное управление земельным законодательством (Земельным кодексом РФ) не допускается. В соответствии с гражданским законодательством (Гражданским кодексом РФ) право постоянного (бессрочного) пользования также относится к вещным правам и подлежит государственной регистрации.

Еще одна особенность непроизведенных активов, которую необходимо учитывать при организации и ведении бухгалтерского учета, – их отражение в учете в момент вовлечения их в экономический (хозяйственный) оборот. То есть, имущество, относящееся к этой группе, может быть отражено в регистрах бухгалтерского учета только после того, как оно куплено (продано), передано в оперативное управление, в пользование или иным образом оформлено для использования в основной или приносящей доход деятельности учреждения.

Отражение операций по учету непроизведенных активов, вовлекаемых в оборот впервые

Пункт 24 Инструкции N 70н указывает на то, что в учете непроизведенные активы отражаются по первоначальной стоимости в момент вовлечения их в экономический (хозяйственный) оборот. В эту стоимость включаются фактические вложения учреждения в их приобретение. Исключение составляют объекты, впервые вовлекаемые в экономический (хозяйственный) оборот, у которых первоначальной стоимостью признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью согласно Инструкции N 70н понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

Правила отражения операций по вовлечению непроизведенных активов в оборот впервые в бухгалтерском учете Инструкцией N 70н не определены. Ни Инструкция, ни Приложение к ней (Корреспонденция счетов по бюджетному учету) не содержат проводок, отражающих операции с непроизведенными активами, которые вовлекаются в хозяйственный оборот впервые. В связи с этим возникают вопросы:

Какая корреспонденция счетов должна отражать вовлечение непроизведенных активов в хозяйственный оборот?

Куда относить дополнительные расходы по вовлечению непроизведенных активов в оборот, которые могут иметь место, например услуги по оценке земли?

Можно рекомендовать два варианта отражения непроизведенных активов, вовлекаемых в хозяйственный оборот впервые. Первый вариант: отразить вовлечение непроизведенных активов по схеме оприходования излишков, а расходы отнести на прочие услуги (счет 1 401 01 226) и затем списать за счет прочих доходов.

Пример 1. Принят к учету участок земли, впервые вовлекаемый в оборот. Его рыночная цена — 2 000 000 руб. Услуги сторонней организации по оценке этого земельного участка составили 50 000 руб.

В учете указанные хозяйственные операции будут отражены следующими проводками:


Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Принят к учету

земельный участок

впервые вовлекаемый

в хозяйственный оборот,

по рыночной цене

1 102 01 330

Увеличение

стоимости

земли

1 401 01 180

Прочие

доходы

2 000 000

Оказаны услуги по

оценке земельного

участка

1 401 1 226

Расходы

учреждения

по прочим

услугам

1 302 07 730

Увеличение

кредиторской

задолженности

по расчетам с

поставщиками

и подрядчиками

по оплате

прочих услуг

50 000

Списаны расходы по

оценке земельного

участка

1 401 01 180

Прочие

доходы

1 401 01 223

Расходы

учреждения

по прочим

услугам

50 000

Второй вариант: отразить операции по вовлечению непроизведенных активов в первоначальный оборот по схеме принятия их к бухгалтерскому учету при безвозмездном получении. Тогда дополнительные расходы можно будет отнести на счет увеличения капитальных вложений аналогично учету операций по вложениям в объекты непроизведенных активов, однако это будет противоречить п. 24 Инструкции N 70н.

Пример 2. Воспользуемся условиями предыдущего примера.

В учете будут составлены следующие записи:


Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Принят к учету

земельный участок

впервые вовлекаемый

в хозяйственный оборот,

по рыночной цене

1 106 03 330

Увеличение

капитальных

вложений в

непроизве-

денные

активы

1 401 01 180

Прочие

доходы

2 000 000

Оказаны услуги по

оценке земельного

участка

1 106 03 330

Увеличение

капитальных

вложений в

непроизве-

денные

активы

1 302 07 730

Увеличение

кредиторской

задолженности

по расчетам с

поставщиками

и подрядчиками

по оплате

прочих услуг

50 000

Принят к учету

земельный участок

1 102 01 330

Увеличение

стоимости

земли

1 106 03 430

Уменьшение

капитальных

вложений в

непроизве-

денные активы

2 050 000

Сравним, как влияет каждый вариант отражения операций по вовлечению непроизведенных активов в хозяйственный оборот впервые на финансовый результат. В первом примере доход от вовлечения непроизведенных активов по Кредиту счета 1 401 01 180 «Прочие доходы» составил 2 000 000 руб. Однако по Дебету счета 1 401 01 180 отражены расходы по оценке — 50 000 руб. В результате в конце финансового года мы получим кредитовое сальдо по счету 1 401 01 180 в сумме 1 950 000 руб.

Во втором примере сумма по Кредиту счета 1 401 01 180 также составляет 2 000 000 руб. В конце финансового года будет получено кредитовое сальдо по счету 1 401 01 180 в сумме 2 000 000 руб.

Из проведенного анализа видно, что в случае применения первого варианта дополнительные расходы повлекли уменьшение дохода. До внесения соответствующих изменений в Инструкцию N 70н выбранный вариант учета непроизведенных активов, вовлекаемых в оборот впервые, необходимо закрепить в учетной политике.

Учет в составе внереализационных расходов

Если использовать второй подход к отражению НПА, то бухгалтер составляет такие проводки:

  • Дт сч. 91 субсч. 91.2 Кт сч. 60 – отражены затраты на приобретение имущества непроизводственного назначения.
  • Дт сч. 19 Кт сч. 60 – учтен входной НДС.
  • Дт сч. 60 Кт сч. 51 – оплата НПА.

Первоначальная стоимость непроизведенных активов

Первоначальная стоимость объекта непроизведенных активов может изменяться в результате увеличения капитальных вложений по улучшению земель, переоценки объектов, их дооценки или уценки.

Произведенные расходы по приобретению непроизведенных активов учитываются на счете 106 03 000 «Капитальные вложения в непроизведенные активы».

Пример 3. Бюджетным учреждением на основании Акта о приеме-передаче и Свидетельства о государственной регистрации прав приобретен и принят к бухгалтерскому учету земельный участок стоимостью 1 800 000 руб. Произведены расходы капитального характера, связанные с эксплуатацией имеющегося месторождения угля, — 400 000 руб.

В учете учреждения будут составлены такие проводки:


Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражены расходы по

приобретению

земельного участка

1 106 03 330

Увеличение

капитальных

вложений в

непроизве-

денные

активы

1 302 19 730

Увеличение

кредиторской

задолженности

по приобретению

непроизведенных

активов

1 800 000

Принят к

бухгалтерскому учету

земельный участок

1 102 01 330

Увеличение

стоимости

земли

1 106 03 430

Уменьшение

капитальных

вложений в

непроизведенные

активы

1 800 000

Отражены расходы

капитального

характера по

улучшению

месторождения угля

1 106 03 330

Увеличение

капитальных

вложений в

непроизве-

денные

активы

1 302 07 730

Увеличение

кредиторской

задолженности

по расчетам

с поставщиками

по оплате прочих

услуг

400 000

Увеличена

первоначальная

стоимость

месторождения угля

1 102 02 330

Увеличение

стоимости

ресурсов

недр

1 106 03 430

Уменьшение

капитальных

вложений в

непроизведенные

активы

400 000

Выбытие непроизведенных активов

Выбытие непроизведенных активов, находящихся на учете в учреждении, может произойти вследствие продажи, безвозмездной передачи, списания объекта, пришедшего в негодность, списания объекта, пришедшего в негодность в результате чрезвычайных происшествий. Списание объектов производится на основании Акта о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003), Акта о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033).

Пример 4. Учреждение продало земельный участок по цене реализации 1 500 000 руб. Первоначальная стоимость участка — 800 000 руб. Другой участок земли стоимостью 500 000 руб. передан безвозмездно государственной организации. Списано исчерпавшее свои ресурсы месторождение угля первоначальной стоимостью 1 200 000 руб. Вследствие стихийных бедствий погибли биологические ресурсы — растения на сумму 600 000 руб.

Указанные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:


Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Начислен доход

от реализации

земельного участка

1 205 09 560

Увеличение

дебиторской

задолженности

по доходам от

реализации

активов

1 401 01 172

Доходы от

реализации

активов

1 500 000

Списана балансовая

стоимость

земельного участка

при продаже

1 401 01 172

Доходы от

реализации

активов

1 102 01 430

Уменьшение

стоимости

земли

800 000

Отражена

безвозмездная

передача

госорганизации

земельного участка,

находящегося в

государственной

собственности

1 401 01 241

Расходы на

субсидии

государственным

организациям

1 102 01 430

Уменьшение

стоимости

земли

500 000

Списано месторождение

угля, исчерпавшее

свой ресурс

1 401 01 172

Доходы от

реализации

активов

1 102 02 430

Уменьшение

стоимости

ресурсов недр

1 200 000

Списан биологический

ресурс, погибший

вследствие

чрезвычайных

ситуаций

1 401 01 273

Чрезвычайные

расходы по

операциям с

активами

1 102 02 430

Уменьшение

стоимости

ресурсов недр

600 000

В данной таблице нет проводок по начислению НДС в отношении реализации земельного участка, так как согласно п. 6 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков не признаются объектом обложения НДС.

И.Зернова

Зам. главного редактора журнала

«Бюджетные организации образования:

бухгалтерский учет и налогообложение»

Что такое непроизведенные активы

Непроизведенные активы – это объекты, которые задействованы в производственном процессе, однако не считаются продуктами производства. Еще одна характеристика этих активов – наличие на них прав собственности. У компании должны иметься документы, подтверждающие право собственности. Самые распространенные примеры непроизведенных активов – земли, природные ресурсы. Рассмотрим объекты, которые могут быть отнесены к НА:

  • Материальные активы, на которых имеется право собственности.
  • Нематериальные активы, выраженные в форме объектов общественного устройства.

Если у компании нет права собственности на объект, он не может считаться активом. В большинстве случаев непроизведенные активы – это земельные участки и их составляющие, которые нельзя отделить. К последним относятся:

  • Постройки, дороги, тоннели.
  • Плантации и зоны для разведения животных.
  • Недра.
  • Некультивируемые ресурсы.
  • Водные ресурсы, располагающиеся под землей.

Для объектов НА характерны следующие условия:

  • Возможность оценки (определение стоимости).
  • Статус объекта купли-продажи или объекта прочих соглашений хозяйственного характера.
  • Возможность передачи в эксплуатацию.
  • Статус источника финансовых выгод.

Непроизведённые активы не являются продуктом деятельности сотрудников. Это одна из базовых характеристик рассматриваемых активов. Пункт 70 Инструкции №157н указывает на то, что права собственности на активы закрепляются в особом порядке. Как правило, нефинансовые объекты находятся в компании на правах оперативного управления. Исключение – земля, в отношении которой оперативное управление установлено быть не может.

ВАЖНО! НА учитываются только в момент начала их использования в обороте. Предполагается, что активы фиксируются в регистрах бухучета только тогда, когда они реализованы или приобретены, направлены в оперативное управление или задействованы иным образом. Основное условие использования – извлечение выгоды.

Характерные признаки непроизведенных активов

Для непроизведенных активов характерны следующие признаки:

  • Наличие документально оформленных прав собственности;
  • Наличие возможности определения стоимости актива, т.е. его оценки;
  • Наличие возможности передачи таких активов в эксплуатацию;
  • Наличие возможности использования таких активов для получения экономической выгоды хозяйствующими субъектами.

Особенности учета непроизведенных активов

Непроизведенные активы нужно фиксировать в учете по их изначальной стоимости. Под первоначальной стоимостью понимаются фактические расходы компании на покупку активов. Исключение – предметы, которые впервые были использованы в обороте. В этом случае начальной стоимостью считается нынешняя рыночная стоимость на момент принятия актива к бухучету. Это сумма, по которой можно реализовать НА. Учет проводится на дату вовлечения объектов в оборот.

Переоценка стоимости непроизведенных активов осуществляется на начало отчетного периода.

В ходе этой процедуры проводится перерасчет начальной или текущей стоимости. Перерасчет текущей стоимости актуален в том случае, если переоценка уже осуществлялась ранее. Итоги перерасчета требуется зафиксировать в бухучете. Учет непроизведенных активов проводится обособленно.

Итоги переоценки не входят в отчетность прошлого отчетного периода. Фиксировать их нужно в бухгалтерском балансе в начале отчетного периода. Оприходования излишков НА, обнаруженных при инвентаризации, фиксируются по рыночной стоимости.

ВАЖНО! К каждому предмету НА, вне зависимости от его эксплуатационного статуса (запас, консервация, использование), присуждается уникальный инвентарный номер. Он применяется в регистрах бюджетного учета. На самих НА обозначать этот номер не требуется.

Получение прав на непроизведенные активы

Право на собственность на основании статьи 131 ГК РФ нужно регистрировать в едином реестре. Фиксируются такие операции как образование прав, их переход к другим лицам, прекращение владения. Регистрировать необходимо следующие права:

  • Оперативное управление.
  • Собственность.
  • Непрерывную эксплуатацию.
  • Пожизненное право собственности, передающееся по наследству.
  • Хозяйственное ведение.
  • Ипотечный кредит.
  • Сервитуты.
  • Прочие права, указанные в ГК РФ или прочих нормативных актах.

Иногда необходима специальная регистрация. Актуальна она в отношении отдельных форм недвижимости. Порядок проведения регистрации, а также основания для отказа в ней прописаны в ГК РФ и ФЗ №122 от 21.07.97. Все нормы актуальны и в отношении бюджетных учреждений, и в отношении коммерческих компаний. К бухучету объекты НА принимаются только после того, как они прошли регистрацию.

ВНИМАНИЕ! На объекты непроизводственных активов амортизация не начисляется.

Базовые правила учета непроизводственных активов

Для учета непроизводственных активов нужно сформировать комплекс аналитических счетов. Открываются они к счету 010300000. Рассмотрим некоторые из счетов, входящих в группу:

  • 010311000 – земельный участок.
  • 010312000 – ресурсы недр.
  • 010313000 – прочие НА.

НА учитываются по одному коду. Они рассматриваются в качестве недвижимости. Единицей бухучета является инвентарный объект.

Инструкция №174н оговаривает варианты поступления НА в организацию:

  1. Покупка. Если объекты приобретаются, нужно учитывать их по первоначальной стоимости. Последняя фиксируется на счете 010613330. Также нужно отображать увеличение стоимости предметов. Стоимость объектов повысится в том случае, если приняты меры по их улучшению.
  2. Передача объекта от головного офиса или подразделений. Передача осуществляется на основании оперативного управления. Она возможна в рамках реорганизации. Начальная стоимость в данном случае не формируется. Оприходование осуществляется по дебету и кредиту.
  3. Обнаружение излишков после инвентаризации. Предмет нужно зафиксировать в учете по рыночной цене.

При учете используются счета, номера которых приведены выше.

К СВЕДЕНИЮ! Порядок учета оговорен в Инструкции №157н. В 2014 году в этот документ были внесены изменения. На данный момент землю нужно фиксировать в балансовом учете. Прежде объекты учитывались за балансом. Однако в Инструкцию №174н соответствующие корректировки не внесены. По этой причине при учете кадастровой стоимости объектов нужно принимать во внимание Методические рекомендации, приведенные в письме Минфина от 19.12.2014.

Как определить стоимость непроизведенных активов

Налоговая база в отношении непроизводственных активов, на основании статьи 391 НК РФ – это кадастровая стоимость на 1 января отчетного года. Базу нужно определять в отношении каждого участка. То есть для расчета налогов можно использовать информацию, приведенную в бухучете. Никаких дополнительных корректировок при этом не вносится. На основании Конституции и ряда законов природные ресурсы находятся в общегосударственном владении. Отчуждать их в пользу других лиц нельзя. По этой причине невозможна их оценка по рыночной стоимости.

Порядок определения начальной стоимости объектов непроизведенных активов такой же, как и аналогичный порядок в отношении ОС и предметов нематериальных активов. Траты на покупку активов нужно фиксировать на счете, относящемся к капитальным вложениям. После того как начальная стоимость сформирована, образовавшиеся суммы нужно списать в аналитические счета. Перечень трат, которые входят в начальную стоимость при покупке или улучшении активов, изложен в пункте 72 Инструкции №157н.

Непроизведенные активы в бухучете

При улучшении непроизведенных активов используются следующие проводки:

  • ДТ010613330 КТ0302ХХ730. Производится учет затрат на работы и услуги, связанные с капитальными вложениями.
  • ДТ010311330 КТ010613430. Учет неинвентарных трат на поверхностное улучшение.
  • ДТ010312330 КТ010613430. Учет капитальных затрат, которые привели к повышению стоимости ресурсов недр.
  • ДТ010313330 КТ010613430. Учет капитальных затрат, которые привели к повышению стоимости непроизведенных активов.

ВАЖНО! НДС, представленный поставщиками, принимается к вычету только тогда, когда активы покупаются для эксплуатации в деятельности, облагаемой НДС.

По объектам нематериальных активов амортизация

начисляется в следующем порядке:

· на объекты стоимостью до 40000 рублей включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при принятии объекта на учет;

· на объекты стоимостью свыше 40000 рублей амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации.

К непроизведённым активам относятся объекты нефинансовых активов, не являющихся продуктами производства, права собственности на которые должны быть установлены и законодательно закреплены (земля, недра и пр.), используемыми в процессе деятельности учреждения.

Указанные активы отражаются в бухгалтерском учете по их первоначальной стоимости в момент вовлечения их в экономический (хозяйственный) оборот.

Для формирования информации о наличии непроизведенных активов и хозяйственных операций, осуществляемых с ними, применяются счета:

К соответствующим видам объектов непроизведенных активов относятся:

Единицей бухгалтерского учета непроизведенных активов является инвентарный объект.

В целях организации и ведения аналитического учета каждому инвентарному объекту непроизведенных активов присваивается уникальный инвентарный порядковый номер, который используется исключительно в регистрах бухгалтерского учета.

Инвентарный номер, присвоенный объекту непроизведенных активов, сохраняется за ним на весь период его учета.

Инвентарные номера выбывших (списанных) инвентарных объектов непроизведенных активов, вновь принятым к учету объектам нефинансовых активов не присваиваются.

Движение НПА отражается на основании первичных учетных документов:

· Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001);

· Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031);

· Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. 0306032).

Что относится к непроизводственным активам бюджетной организации

Понятие непроизведенных активов дано в п. 70 инструкции, утвержденной приказом Минфина от 01.12.2010 № 157н (счет 10300). В бюджетном учете, нормируемом приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н, для учета непроизведенных активов используется счет 0010310000, там же обозначены субсчета по каждому виду активов. Субсчет 001031000 формирует данные о текущей стоимости всех непроизведенных активов учреждения, являющихся недвижимым имуществом.

К такому типу активов относятся:

  • земля,
  • ресурсы недр,
  • прочие непроизведенные активы.

Главным непроизведенным активом, которым располагает большинство бюджетных организаций, относящихся к органам государственного управления разных уровней, является земля. На субсчете 0010311000 отражается стоимость земли как нефинансового актива учреждения. Субсчета 0010311330 и 0010311430 позволяют корректировать первоначальную стоимость данного актива в сторону увеличения или уменьшения соответственно.

Первоначальная стоимость ресурсов недр (вода и полезные ископаемые) отражается на субсчете 0010312000. Увеличение и снижение стоимости ресурсов проводится, соответственно, по субсчетам 00103312330 и 0010312430.

Прочие непроизведенные активы имеют субсчет 0010313000, а для отражения прироста или снижения их стоимости используются субсчета 0010313330 и 0010313430.

Пояснения Минфина

Подтверждает возможность учета непроизведенных активов в составе ОС письмо Минфина № 03-06-01-04/209 от 21.04.2005. Ведомство предлагает использовать нормы трудового права для обоснования включения сведений об НПА на сч. 01.

Свои пояснения Минфин приводит на примере. В письме рассматривается вопрос о возможности отнесения к основным средствам микроволновой печи и холодильника. Эти объекты, по сути, соответствуют признакам основных средств, поскольку их срок эксплуатации превышает 12 мес. Определяющим моментом при решении вопроса о правилах учета этого имущества выступает наличие в коллективном соглашении пункта об условиях работы персонала. Объекты, которые приобретены в целях реализации положений этого соглашения, считаются ОС. Этот вывод Минфин сделал на основании ст. 163 ТК. Наниматель обязан создать для персонала условия работы, соответствующие требованиям по охране труда и безопасности.

Кроме этого, ведомство отмечает, что если в коллективном соглашении предусмотрено обеспечение не только условий для питания сотрудников, но и предоставление, к примеру, микроволновой печи либо холодильника, то эти объекты будут признаны основными средствами.

Другие примеры из практики

Безусловно, кроме микроволновой печи и холодильника, на предприятии могут использоваться и иные непроизведенные активы. Возможность включения их в состав ОС зависит главным образом от умения руководства обосновать их «производственно-управленческое» назначение.

В судебной практике есть случаи, когда в качестве управленческих затрат признаются издержки на амортизацию портьер с ламбрекенами, дивана, стола, кресла, штор. Налогоплательщики обосновывают решение включения их в состав ОС тем, что эти предметы непосредственно участвовали в деятельности организации. А работа компании, в свою очередь, состояла в информационном обслуживании, консультировании по коммерческим вопросам, проведении маркетинговых исследований, анализе эффективности функционирования нефтяного комплекса.

Варианты отражения НДС

Способы учета налога зависят от возникновения объекта обложения. Как поясняет ФНС в своем письме № 03-1-08/204/26-В088 от 2003 г., если передача имущества непроизводственного назначения не будет связана с формированием базы, то НДС следует учесть на субсч. 91.2 «Прочие затраты». В результате составляется запись:

Дт сч. 91 субсч. 91.2 Кт сч. 19 – списание на расходы входного НДС.

Если ресурсы, предназначенные для собственных нужд предприятия, передаются его структурным подразделениям, то ситуация двоякая. Так, возникнет, с одной стороны, облагаемый оборот по налогу:

Дт сч. 91 субсч. 91.2 Кт сч. 68 – начислена сумма НДС при передаче имущества (услуг, работ) для собственных нужд.

А с другой стороны, у плательщика появляется право предъявить сумму налога к вычету:

Дт сч. 68 Кт сч. 19 – сумма НДС принята к вычету.

Такой же позиции учета налога придерживается и Минфин в письме № 03-03-04/2/9.

Еще несколько слов о налоговом учете

Выше мы частично разобрались с отражением сведений по налогообложению. Однако давайте обратимся к нормам НК, регламентирующим учет.

Отнесение объекта к той или иной группе влияет на 3 налога: НДС, налоги на прибыль и имущество. Очевидно, что возникновение обязательств по последнему отчислению прямо зависит от порядка признания объекта в бухучете. Но что происходит с налогом на прибыль?

Согласно п. 49 ст. 270 НК, расходы, не соответствующие критериям п. 1 ст. 252 НК, к учету принять нельзя. Они не учитываются, к примеру, если экономически не обоснованы.

Вместе с тем под амортизируемыми активами и ОС понимаются объекты, используемые как средства труда для выпуска и реализации продукции (предоставления услуг, выполнения работ) либо для управления предприятием. Следовательно, в налоговом учете тоже признание актива будет зависеть от обоснования необходимости его использования в финансово-хозяйственной деятельности. Здесь же можно обратиться к нормам ТК, обеспечивающим подтверждение целесообразности расходов, направленных на создание надлежащих условий работы персонала. Кроме того, можно использовать доводы об управленческих или представительских издержках.

Стоит сказать, что при подтверждении экономической обоснованности расходов на непроизведенные активы необходимостью создать надлежащие условия работы предприятие не увеличит «зарплатные» налоги. Печально, но факт.

Итоги

Выражение «учет непроизводственных активов в бюджетных учреждениях» имеет неверную формулировку, так как бухгалтерский учет у бюджетников подразумевает деление активов не на производственные и непроизводственные, а на финансовые и нефинансовые. Непроизводственными активами чаще всего называют активы непроизведенные, учет которых мы рассмотрели в статье.

Источники

  • https://FB.ru/article/432065/neproizvedennyie-aktivyi-opredelenie-osobennosti-uchet
  • https://finansy.guru/biznes/uchet-analiz/aktivy-predpriyatiya.html
  • https://investprofit.info/company-assets/
  • https://VFinansah.com/business/aktivy-predpriyatiya
  • https://WiseEconomist.ru/poleznoe/1617-neproizvedennye-aktivy
  • https://www.audit-it.ru/articles/account/assets/a8/830059.html
  • https://1Ku.ru/finansy/30144-neproizvedennye-aktivy-opredelenie-osobennosti-uchet/
  • https://1s-buhgalter.ru/amortizaciya/nachislyaetsya-li-amortizatsiya-na-neproizvedennye-aktivy
  • https://spravochnick.ru/buhgalterskiy_uchet_i_audit/suschnost_i_soderzhanie_buhgalterskogo_ucheta/neproizvedennye_aktivy/
  • https://nalog-nalog.ru/buhgalterskij_uchet/vedenie_buhgalterskogo_ucheta/neproizvodstvennye_aktivy_v_byudzhetnom_uchete_eto/

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!: